EMPRESAS CONCURSADAS Y MORATORIA FISCAL 2020: ALCANCES Y CUESTIONES.
Por Eduardo M. Favier Dubois[1].
I.-LA MORATORIA FISCAL 2020.
Se acaba de dictar la RG 4816/2020 de la AFIP, que reglamenta al capítulo tributario de la ley 27.541 después de su reforma por la ley 27.562[2], la que tuvo por finalidad contemplar la situación de grave crisis empresaria derivada de los efectos del Covid-19.
Como resultado de esa reforma y de su reglamentación, se encuentra hoy vigente un nuevo sistema para la refinanciación de deudas fiscales que suele denominarse como “Moratoria Fiscal 2020”.
Sus novedades son las siguientes:
-Universaliza a los sujetos alcanzados, incluyendo a las organizaciones comunitarias y a las grandes empresas. Para éstas últimas se prevé un tratamiento diferenciado en materia de exclusión de acceso (por activos en el exterior, salvo repatriación del 30% que incluye a los socios), anticipo inexcusable, menor cantidad de cuotas, plazos mas breves de caducidad y restricciones para ciertas operaciones durante los primeros 24 meses (distribuir dividendos, no realizar ciertas operaciones en el Mercado Único y Libre de Cambios -MULC- para pagos al exterior y no vender títulos valores con liquidación en moneda extranjera)
-Universaliza a los tributos alcanzados que son todas las deudas tributarias, previsionales y aduaneras, y las infracciones relacionadas..
-Amplía la fecha de corte al 31 de julio de 2020, venciendo el plazo para la adhesión el 31 de octubre de 2020.
-Permite cancelar la deuda fiscal por compensación, pago contado con descuento (15%) o en cuotas: para los “pequeños contribuyentes” 60 cuotas para deudas de la Seguridad Social, y 120 para las restantes obligaciones. Para los “grandes contribuyentes” 48 cuotas para deudas correspondientes a la Seguridad Social, y 96 para las restantes obligaciones.
-Reduce la tasa del interés inicial al 2% mensual y luego de seis cuotas aplica la tasa Badlar.
-Premia a los cumplidores con algunas excenciones, deducciones y amortizaciones según su situación fiscal.
-Suspende a las acciones penales tributarias y penales aduaneras en curso con la adhesión, y con la cancelación total de la deuda extingue la acción penal respecto de autores y partícipes (art. 10).
Finalmente, la ley introduce una restricción para todos los contribuyentes: se incorpora como nueva causal de caducidad, que incluye a los socios al 30% o más, la transferencia al exterior o compra en el exterior de activos financieros dentro de los 24 meses.
II.-ALCANCES PARA LAS EMPRESAS CONCURSADAS.
A.-ASPECTOS GENERALES.
En otra colaboración hemos comentado el régimen general de la ley 27.562 y la situación de las sociedades comerciales a su respecto[3], por lo que en la presente haremos especial referencia a la situación de las sociedades en concurso y quiebra frente a esta nueva posibilidad de refinanciación de deudas fiscales.
Las novedades para las empresas concursadas derivadas del nuevo régimen son las siguientes:
1.-Posibilidad de que la gran empresa concursada pueda adherir a la moratoria con un régimen generoso de caducidades por falta de pago similar al de las MiPymes (art. 44 a de la RG 4816).
2.-Posibilidad de que la MiPyme concursada que no pueda obtener el certificado extendido por la ex Secretaría de la Pequeña y Mediana Empresa al 31-10-2020, igualmente acceda a la refinanciación reformulando el plan en 15 dias en las condiciones de la gran empresa (art.13 inc. c, 6.5).
3.-Posibilidad de incluír en la refinanciación cualquier deuda con la AFIP, sea preconcursal o posconcursal (vgr.tasa de justicia vencida antes del 31-7-2020), como así también planes vigentes, como el de la RG 3587/14, e incluso planes caducos.
4.-Suspensión por un año de la prescripción de los créditos fiscales, lo que incluye la prescripción concursal prevista por el art. 56 de la ley 24.522 (art. 17 ley 27.562).
5.-Imposición por ley de que la adhesión al plan implica, en forma automática y respecto de las obligaciones regularizadas, el allanamiento a las pretensiones fiscales en curso y el desistimiento de los reclamos o demandas presentadas, con costas (art. 9°).
6.-Posibilidad de que las empresas en quiebra, puedan acogerse a la moratoria al solo efecto de lograr la conclusión por avenimiento, aún en caso de no haberse decretado la continuación de la empresa.
B.-REQUISITOS PARA LAS EMPRESAS EN CONCURSO PREVENTIVO
Se encuentran previstos en la ley y en los arts. 48 y 49 de la RG 4816.
En todos los casos deben haber solicitado el concurso preventivo hasta el 31 de octubre de 2020, inclusive, de lo que se sigue que alcanza a los futuras concursadas hasta esa fecha.
Corresponde diferenciar la refinanciación de deuda preconcursal, que requiere la conformidad de la AFIP en el concurso, de la relativa a deuda posconcursal.
En el caso de deudas preconcursales los trámites y requisitos a cumplir se resumen en tres pasos y son los siguientes:
1.-MANIFESTACION DE LA VOLUNTAD DE ADHERIR.
Debe hacerse hasta el 31 de octubre de 2020.
Requiere registrarse o estar registrado en la AFIP como “concurso preventivo”, y actualizar los datos manifestando la voluntad de incluir las obligaciones devengadas con anterioridad a la fecha de presentación en concurso preventivo o vencidas al 31 de julio de 2020, la que sea anterior, a través del sistema “Mis facilidades”.
2.-SOLICITUD DE CONFORMIDAD CON EL ACUERDO.
Se requiere una nueva y doble manifestación, ante la AFIP (“Presentaciones digitales”) y ante el Juzgado, con una antelación de 15 días hábiles administrativos al vencimiento del período de exclusividad.
Se deberá presentar el “Certificado Mipyme”, si es el caso, y además el certificado de antecedentes penales relativos a los directores, socios gerentes y administradores de la sociedad.
El Fisco procederá a evaluar que no se trata de un sujeto excluido y, de corresponder, expresará en autos que no opone reparo y presta conformidad con tal modalidad de pago, condicionado a que se formalice la adhesión y se acredite la consolidación del plan con la totalidad de las formalidades y requisitos legales.
Respecto de las obligaciones excluidas de la moratoria se asume el compromiso de cancelarlas, al contado o en otro régimen de facilidades, dentro de los 30 días corridos de notificada la homologación.
3.-FORMALIZACION DE LA ADHESION AL RÉGIMEN.
Debe hacerse dentro de los 30 días corridos siguientes a la notificación de la homologación del concurso.
Se hace mediante el sistema “Mis facilidades”, donde se debe consolidar el plan y abonar el anticipo que corresponda.
Si se trata de un concurso ya homologado al 30-9-20 la adhesión debe hacerse hasta el 31-10-2020.
4.-OBLIGACIONES POSCONCURSALES.
Se debe presentar una solicitud de acogimiento por separado antes del 31 de octubre de 2020 y rigen las condiciones generales para los no concursados.
C.-REQUISITOS PARA LAS EMPRESAS EN QUIEBRA.
En este caso se trata de cuatro pasos conforme con los arts. 50/53 de la RG 4816..
1.-ACOGIMIENTO AL RÉGIMEN DE REGULARIZACIÓN.
Debe hacerse hasta el 31 de octubre de 2020.
Requiere registrarse o estar registrado en la AFIP como “quiebra”, y actualizar los datos en el sistema “Mis facilidades”, determinando las obligaciones adeudadas a regularizar a fin de que el sistema liquide los intereses hasta la fecha de presentación y aplique las condonaciones correspondientes; seleccionar la cantidad de cuotas que se desea.
Confirmada la adhesión el sistema generará un comprobante provisorio.
2.-SOLICITUD DE CONFORMIDAD CON EL AVENIMIENTO.
Se hace a partir del acogimiento y por el sistema “Presentaciones digitales”. Hay que presentar el “Certificado Mipyme”, si es el caso, y siempre el certificado de antecedentes penales relativos a los directores, socios gerentes y administradores de la sociedad.
El Fisco procederá a evaluar que no se trata de un sujeto excluido y, de corresponder, expresará en autos que no opone reparo y presta conformidad con tal modalidad de pago, condicionado a que se formalice la adhesión y se acredite la consolidación del plan con la totalidad de las formalidades y requisitos legales.
Respecto de las obligaciones excluidas de la moratoria se asume el compromiso de cancelarlas, al contado o en otro régimen de facilidades, dentro de los 30 días corridos de notificada la conclusión de la quiebra por avenimiento.
3.-RESOLUCION JUDICIAL DE CONCLUSIÓN DE LA QUIEBRA POR AVENIMIENTO.
Dentro de los 90 días corridos de efectuado el acogimiento al régimen de regularización deberá declararse la conclusión de la quiebra por avenimiento, en plazo que podrá prorrogarse siempre que existan causas atendibles que lo justifiquen, bajo apercibimiento de caducidad.
4.-PAGO A CUENTA Y CUOTAS.
Dentro del plazo de 30 días corridos de la notificación de la conclusión de la quiebra por avenimiento, se deberán ingresar por el sistema “Mis facilidades”, la Clave Bancaria Uniforme (CBU) en la que se debitarán las cuotas, efectuar el ingreso del pago a cuenta, comenzando a vencer las cuotas a partir del día 16 del mes inmediato siguiente a la presentación del plan de facilidades de pago.
III.-CUESTIONES.
Analizaremos en los puntos siguientes cuatro cuestiones que nos parecen de mayor interés: consideración del estado concursal a los fines del pago a cuenta; allanamiento y/o desistimiento de pleno derecho de los reclamos fiscales; las implicancias de la situación de los socios sobre la adhesión y vigencia de la moratoria; y las alternativas del concursado para adherir a la ley 27.541 (RG 4816/2020) o a la RG 3587/2014..
A.-CONSIDERACIÓN DEL ESTADO CONCURSAL A LOS FINES DEL PAGO A CUENTA.
El art.13 inc. c, nro.3 de la ley 27.541, reformado por ley 27.562, dispone dos categorías de sujetos a los fines del pago a cuenta, que en un caso es una posibilidad y en el segundo es indispensable.
En la primera categoría engloba, junto con Mipymes, entidades sin fin de lucro y pequeños contribuyentes, a concursados y fallidos sin distinguir su tamaño.
Vale decir que la ley considera que la situación de concurso preventivo amerita un tratamiento menos riguroso en materia de anticipo y, además, que no corresponde distinguir entre pequeñas, medianas y grandes empresas en la materia.
Sin embargo, en la RG 4816/2020, el anticipo a cuenta es del 1%, 2% y 4% responde exclusivamente al tamaño de la empresa (art. 36) sin considerarse su estado concursal.
En consecuencia, el criterio de la reglamentación contradice al de la ley.
En el punto debe tenerse presente que la reforma de la ley 27.562 a la ley 27.541 limita a las facultades reglamentarias de la AFIP disponiendo el nuevo art. 8° que “para la adhesión al presente régimen no podrán establecerse condiciones adicionales a las explícitamente estipuladas en la presente ley”, y el nuevo art.13 que las condiciones establecidas los son “sin otro requisito”.
Finalmente, el nuevo artículo 17 instruye a la AFIP para que oriente su actuación hacia la recuperación de la actividad productiva y la preservación de las fuentes de trabajo y que adecúe su reglamentación para “permitir la adhesión al régimen de todos los contribuyentes o todas las contribuyentes”. Vale decir, procurar que el universo de contribuyentes pueda acceder a la moratoria.
Todo esto es de gran importancia considerando el principio de que las normas tributarias, en cuanto implican liberación de deudas, deben interpretarse conforme con su letra y finalidad, sin que quepa al Fisco formular disquisiciones internas ni elucubraciones tendientes a limitar sus alcances[4].
Por tales motivos, la reglamentación es inconstitucional y una gran empresa podría demandar un anticipo del 2% por su asimilación a la Mipyme en la ley de fondo y en este punto.
B.-ALLANAMIENTO Y/O DESISTIMIENTO DE PLENO DERECHO DE RECLAMOS FISCALES.
1.-Nueva normativa.
Conforme con el nuevo art. 9° de la ley 27.541: “Quedan incluidas en lo dispuesto en el artículo anterior las obligaciones allí previstas que se encuentren en curso de discusión administrativa o sean objeto de un procedimiento administrativo o judicial a la fecha de publicación en el Boletín Oficial de la presente ley modificatoria. En esos casos, el acogimiento al presente régimen tendrá como efecto el allanamiento incondicional por las obligaciones regularizadas o, en su caso, el desistimiento de acciones, reclamos o recursos en trámite, asumiendo el responsable el pago de las costas y gastos causídicos. Asimismo, el acogimiento al régimen importará el desistimiento de todo derecho, acción o reclamo, incluso el de repetición, respecto de las obligaciones regularizadas[5].
El allanamiento y/o, en su caso, desistimiento, podrá ser total o parcial y procederá en cualquier etapa o instancia administrativa o judicial, según corresponda…”
El texto original decía “…en tanto el demandado se allane incondicionalmente por las obligaciones regularizadas y, en su caso, desista y renuncie a toda acción y derecho, incluso el de repetición…”.
Como se ve la nueva previsión busca que operen de pleno derecho el allanamiento y/o desistimiento de las acciones de o contra el Fisco, que antes funcionaba como una condición.
Si bien es cierto que no hay obligación de incluír toda la deuda fiscal en la moratoria y que el allanamiento y/o desistimiento automático está referido solo a las “obligaciones regularizadas”, en el caso de las empresas concursadas la situación es grave, sea por la necesidad de refinanciar todo el pasivo fiscal pre-concursal a efectos de evitar la quiebra, o sea porque generalmente la deudora reconoce el crédito fiscal pero por un importe muy inferior al pretendido por el Fisco, y la imposición legal impide plantear, continuar o iniciar recursos de revisión respecto del mismo crédito.
2.-Antecedentes.
La cuestión reconoce como antecedente las disputas normativas, doctrinarias y jurisprudenciales en torno a la RG 3587/2014, y a lo establecido en sus arts. 6, 15, 16, 20, 37 y 39, en tanto se interpreta que establecen como requisito previo para refinanciar las deudas, sean en el avenimiento o en el concurso preventivo, privilegiadas o quirografarias, que la deudora desista de los incidentes de revisión en trámite o de las actuaciones administrativas que pudieren existir.
Al respecto la AFIP invoca las facultades que le confiere el art. 32 de la ley 11.683 de procedimiento fiscal que, en lo pertinente, establece “La ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS podrá, en los casos de contribuyentes y responsables concursados, otorgar facilidades especiales para el ingreso de las deudas privilegiadas relativas a tributos y sus actualizaciones a cargo de aquélla, originadas con anterioridad al auto de iniciación del concurso preventivo o auto declarativo de quiebra, estableciendo al efecto plazos y condiciones para dicho acogimiento”, como así las facultades reglamentarias que surgen del art. 7° del DNU 618/97 de organización y competencia de la AFIP.
También la AFIP sostiene que el contribuyente no puede cuestionar un plan al que él mismo adhirió y que el Organismo tiene la prerrogativa de aceptar o no la propuesta del deudor.
Sin embargo los Tribunales Comerciales han venido declarando inconstitucional[6] y, por ende, inaplicable, la exigencia de “allanarse o desistir y renunciar a toda acción y derecho, incluso el de repetición, cuando se tratare de deudas que se encuentren en ejecución judicial o en curso de discusión administrativa, contencioso-administrativa o judicial y hacerse cargo de las costas que pudieran corresponder”[7]
Los fundamentos de tales declaraciones pueden sintetizarse de la siguiente forma:
i).-Exceso en las facultades reglamentarias de la AFIP.
En tanto la RG 3587/14 no es una ley y ni siquiera un decreto del P.Ejecutivo sino una reglamentación que no puede alterar el espíritu de la ley reglamentada ni incorporar requisitos adicionales, no previstos por el art. 32 de la ley 11.683, que no resisten el control de razonabilidad derivado de los arts. 28 y 33 CN en tanto no guarda relación la necesidad de incorporar lo adeudado a las arcas del estado con la prohibición de determinar judicialmente el verdadero monto de la deuda reclama por vía de revisión.
ii).-Afectación de derechos constitucionales y convencionales.
Se trata del derecho de defensa en juicio garantizado por el art. 18 de la Constitución Nacional, reconocido por el art. 8° de la Convención Americana sobre Derechos Humanos (Pacto de San José de Cosa Rica), que cuenta con jerarquía constitucional en las condiciones de su vigencia (art. 75 inc. 22 CN) y clarificado por la Corte Interamericana de Derechos Humanos sosteniendo que rige plenamente también en cuestiones no penales[8].
iii).-Violación de la regla de igualdad de los acreedores.
El allanamiento y/o desistimiento de reclamos fiscales importa una liberalidad por parte de la concursada, prohibida en los términos del art. 16 de la ley 24.522 toda vez que la renuncia implica un acto de disposición de un derecho patrimonial, aún cuando sea en expectativa.
De tal suerte se violan los derechos patrimoniales y de igualdad del resto de los acreedores, pudiendo el crédito de la AFIP carecer de causa[9].
iv).-Facultades del juez concursal para declarar la inconstitucionalidad fiscal.
La facultad de los jueces de declarar la inconstitucionalidad deriva de su obligación constitucional de aplicar un determinado orden de normas (CN 31) y la prioridad de la mas elevada jerárquicamente los obliga a aplicarla antes que las inferiores[10].
Siendo ello así, la competencia de los tribunales concursales para analizar la constitucionalidad de las resoluciones de la AFIP ha sido admitida pacíficamente, tanto en materia de intereses fiscales como de normas reglamentarias vinculadas a planes de facilidades de pago para concursados[11].
3.-Inconstitucionalidad del régimen.
De la comparación entre el art. 9° de la Moratoria Fiscal 2020 y la normativa de la RG 3587/14, resultan algunas diferencias.
El primero tiene rango de ley y, además, impone una renuncia de pleno derecho, mientras que la segunda es una mera reglamentación y exige una expresa declaración del obligado.
Sin embargo tales diferencias solo dejan sin sustento a uno de los fundamentos de la inconstitucionalidad (exceso de facultades reglamentarias), pero no a los restantes.
En consecuencia, el art. 9° de la ley 27.541 (reformado por ley 27.562), en cuanto impone de pleno derecho el allanamiento y/o desistimiento de reclamos fiscales por el solo hecho de adherir a la moratoria fiscal 2020, es inconstitucional e inaplicable por violar el derecho de defensa en juicio con rango constitucional y convencional en nuestro órden jurídico.
A ello se suma, respecto de las obligaciones tributarias de los sujetos concursados anteriores a la fecha de presentación en concurso, que su aplicación viola la regla de igualdad de los acreedores.
En todos los casos, el juez concursal mantiene su competencia para declarar la inconstitucionalidad cuando se trata de obligaciones tributarias de un sujeto en concurso preventivo o quiebra.
C.-IMPLICANCIAS DE LA SITUACIÓN DE LOS SOCIOS SOBRE LA ADHESION Y/O CADUCIDAD DE LA MORATORIA.
1.-Activos en el exterior de propiedad de los socios.
En materia de concursos y quiebras no es frecuente que la empresa concursada posea activos financieros en el exterior.
De poseer tales activos, y siempre que se trate de una “gran empresa”, la moratoria fiscal 2020 excluye a la concursada de la posibilidad de adherir a la refinanciación a menos de que se repatríen en 60 días un 30% de esos activos (art. 8°).
La reglamentación precisa que no se consideran activos financieros las participaciones en sociedades con actividades operativas con un 50% de ingresos que no provengan de rentas pasivas, o los créditos vinculados a operaciones de comercio exterior o a operaciones de cobertura del capital de trabajo (anexo II RG 4816).
En cambio, en caso de concursadas MiPyMes la tenencia de activos financieros extranjeros es irrelevante.
Pero dicha normativa también dispone que «…para el caso de personas jurídicas, la condición de repatriación será de aplicación para sus socios y accionistas, directos e indirectos, que posean un porcentaje no inferior al treinta por ciento (30%) del capital social de las mismas.»
Esto exige formular la siguiente precisión conceptual.
La única causal de exclusión de la moratoria para grandes empresas es la tenencia de activos financieros en el exterior por parte de la sociedad siendo indiferente, a esos fines, que los socios posean activos externos a título personal.
Si la sociedad no tiene activos en el exterior no hay exclusión.
Si la sociedad tiene activos en el exterior, la condición de subsanación de la exclusión es que sean repatriados por la sociedad.
Si además de la sociedad, los socios también tienen activos en el exterior, todos están alcanzados por la obligación de repatriación como condición para la subsanación de la exclusión de la sociedad.
Ahora bien, si la sociedad no tiene activos en el exterior, ninguna obligación de repatriación tienen los socios aunque ellos sí tuvieran activos externos.
Es que, como se adelantó, hay que distinguir la causal de exclusión, “tenencia de activos” solo relativa a la sociedad, de la modalidad de subsanación: la “repatriación” que también comprende a los socios.
Al respecto el art. 8° es claro: en su tercer párrafo alude a la exclusión y solo se refiere a activos en el exterior de la sociedad contribuyente; En cambio, en el cuarto párrafo alude a la “condición de repatriación”, disponiendo que sea conjunta con los socios.
La RG 4816 corrobora esta interpretación: si bien el art.59 le pide a todos los contribuyentes que informen sobre sus socios al 30%, ello es coherente con el régimen de caducidad por transferencias al exterior de los socios que es aplicable a todas las sociedades.
En cambio, el segundo párrafo, “adicionalmente”, se refiere solo a los sujetos alcanzados por el requisito de la repatriación para que informen el monto de los activos financieros, y el tercero requiere un informe especial solo para los casos del segundo párrafo al decir “a esos fines”.
2.-Transferencias de los socios al exterior.
Entre las caducidades por incumplimiento de obligaciones de “no hacer” o “covenants”[12], la moratoria fiscal 2020 establece una que aplica a todos las empresas concursadas, cualquiera sea su tamaño.
Es la referida en el art. 13 inciso 6.7 que dispone que los planes de facilidades de pago caducarán: “Por la transferencia al exterior o compra en el exterior de activos financieros por parte de personas humanas o jurídicas, desde la entrada en vigencia de la presente norma y durante un período de veinticuatro (24) meses”. Dicha norma también consigna: “Tampoco podrán realizar las operaciones referenciadas previamente aquellos socios y accionistas de personas jurídicas que posean por lo menos el treinta por ciento (30%) del capital social”.
En este caso, no tratándose de una exclusión ab initio sino de una caducidad ex post facto, no cabe dudar que las transferencias de socios de la concursada al exterior, en las condiciones prohibidas, producen la caducidad del plan.
3.-Activos o transferencias externas de entes sin personalidad jurídica asociados o participados por la concursada.
Finalmente, cabe señalar que el grado de participación en un 30% o más, computable para la exclusión de las grandes empresas por activos en el exterior y para la caducidad de todo tipo de sociedades en caso de transferencias o compras de activos en el exterior, no solo aplica a los socios sino a otros partícipes en negocios sin personalidad jurídica: uniones transitorias, agrupamientos de colaboración, consorcios de cooperación, asociaciones sin existencia legal como personas jurídica, agrupamientos no societarios o cualquier otro entre individual o colectivo, incluídos fideicomisos (art. 8°).
4.-Condena firme contra socios o funcionarios de la concursada.
Conforme con el art. 16 inciso d) quedan excluídos de las disposiciones de la ley: “Las personas jurídicas en las que, según corresponda, sus socios o socias, administradores o administradoras, directores o directoras, síndicos o síndicas, miembros del consejo de vigilancia, consejeros o consejeras o quienes ocupen cargos equivalentes en las mismas, hayan sido condenados o condenadas por infracción a las leyes 23.771, 24.769 y sus modificatorias, título IX de la ley 27.430, ley 22.415 (Código Aduanero) y sus modificatorias o por delitos dolosos que tengan conexión con el incumplimiento de obligaciones tributarias, respecto de los cuales se haya dictado sentencia firme con anterioridad a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley modificatoria, siempre que la condena no estuviere cumplida”.
D.-LAS ALTERNATIVAS DEL CONCURSADO FRENTE A LA OPCION DE ADHERIR AL RÉGIMEN DE LA LEY 27.541 (RG 4816/2020) O AL PLAN DE LA RG 3587/14.
1.-Opciones del concursado.
Como ya se señaló, hasta el 31 de octubre de 2020 las empresas que se encuentran en concurso preventivo, y también las que se presenten en el futuro hasta esa fecha, enfrentan una particular situación: tienen a su disposición dos sistemas simultáneos y distintos para acogerse a moratorias fiscales de la AFIP: el plan general de la moratoria 2020, contenido en ley 27.451 reformada por ley 27.562 y reglamentada por la RG 4816/2020, y el plan especial para empresas concursadas de la RG.3587/2014
¿Cuál sistema es el mejor para ellas?
Para buscar una respuesta nos ha parecido de interés presentar en este capítulo un breve y conceptual panorama comparativo que nos acerque a los contenidos de cada alternativa.
2.-Comparación de planes.
2.1.-Aspectos generales.
A grandes rasgos, el sistema de moratoria fiscal de la ley 27.541 (o en adelante opción “A”) parece mejor que el sistema de la RG 3587 (o en adelante opción “B”), si se tiene en cuenta que la opción A incluye la posibilidad de refinanciar toda clase de obligaciones fiscales, previsionales y aduaneras, como así refinanciar planes de pago caducos e incluso planes vigentes -que pueden reformularse-, lo que incluye a empresas con concurso ya homologado que ya están con el plan de la RG 3587/14 o con uno anterior.
Nada de ello contempla la opción B, limitada a ciertos impuestos y que no incluye retenciones.
También se observa que la opción A dispone una importante reducción de intereses resarcitorios y punitorios y la condonación de multas y sanciones, lo que no existe en la opción B.
Finalmente, cabe agregar que el solo acogimiento a la opción A suspende las acciones penales tributarias y aduaneras en curso, y que la cancelación total de las cuotas de la moratoria extingue la acción penal. Nada de ello ocurre en la opción B.
Sin embargo, analizando las disposiciones particulares de cada sistema de refinanciación se advierte que no puede darse una respuesta general sino que la mejor opción dependerá de cada caso.
2.2.-Personas comprendidas y excluídas.
La ley 27.541 alcanza a todas las personas humanas y jurídicas responsables de tributos y de recursos de la seguridad social, pero distingue entre MiPymes y grandes empresas. La RG 3587 no hace esa distinción.
Ahora bien, en cuanto a la exclusión por activos en exterior, la opción A excluye a las grandes empresas que posean activos en el exterior y no los repatríen en los 60 días, en subsanación que también deben hacer sus socios con el 30%. Nada de eso dispone la opción B que aparece como la mejor en el punto.
Por su lado, en lo relativo a la exclusión por delitos, la opción A es la mejor ya que solo excluye a los condenados con sentencia firme por ciertos delitos y a personas jurídicas con integrantes condenados.
En cambio, en la opción B, la exclusión no requiere condena firme sino que basta con estar imputado penalmente por delitos de las leyes 22.415, 23.771 o 24.769 o delitos comunes vinculados al incumplimiento de obligaciones impositivas, seguridad social o aduanero con auto de elevación a juicio.
2.3.-Contenidos de los planes de facilidades.
En la ley 27.541, en su reglamentación, se establece que a las empresas concursadas se les exige un anticipo del 1%, 2% o 4% según su tamaño.
La tasa de interés es del 2% mensual durante los primeros 6 meses y luego rige la tasa Badlar.
Se prevé para los “pequeños contribuyentes”, un máximo de 60 cuotas para deudas de la Seguridad Social y de 120 cuotas para las restantes obligaciones.
Por su parte, para los “grandes contribuyentes”, se establecen 48 cuotas para deudas correspondientes a la Seguridad Social, y 96 para las restantes obligaciones.
En cambio, en la opción B no hay anticipos, la tasa es del 2,03% mensual pero durante todo el tiempo de la refinanciación y puede hacerse hasta en 96 cuotas.
Como se ve, en estos aspectos habrá que tener en cuenta la envergadura de la empresa, la composición de las deudas, y comparar el mayor o menor valor presente de la deuda refinanciada –que depende de la tasa de interés aplicable y de la tasa de descuento- con la posibilidad de soportar el sacrificio de caja resultante de los eventuales anticipos, modificaciones de tasas y cantidad de cuotas.
2.4.-Caducidades.
La ley 27.541 establece una serie de restricciones para las grandes empresas por 24 meses bajo sanción de caducidad (distribuir dividendos, no realizar ciertas operaciones en el Mercado Único y Libre de Cambios -MULC- para pagos al exterior y no vender títulos valores con liquidación en moneda extranjera) y una restricción tanto para empresas grandes como para chicas, incluyendo a sus socios con el 30% (la transferencia al exterior o compra en el exterior de activos financieros).
Ninguna de esas restricciones contempla la opción B.
2.5.-Exigencia de garantías.
En la RG 3587 existe la opción legal a favor de la AFIP de pedir o no garantías, exigencia que no se contempla en la ley 27.562.
3.- Acumulación de sistemas y reformulación de planes.
Como son diferentes las fechas de devengamiento de las obligaciones tributarias que se pueden regularizar en cada plan existe la posibilidad de acumularlos.
En la ley 27.541 pueden regularizarse todas las obligaciones devengadas hasta el 31 de julio de 2020 y en la RG 3587 todas las obligaciones anteriores a la fecha de presentación en concurso.
De ello resulta que, según cuál sea la fecha de presentación en concurso (antes o después del 31 de julio), podrá haber períodos excluidos de la opción A (los pre-concursales pero posteriores al 31 de julio) que necesariamente deberían ir al opción B, y períodos que no se pueden incluír en la opción B pero que sí pueden incluirse en la opción A (los pos-concursales pero anteriores al 31 de julio de 2020).
Por otra parte, la ley permite la reformulación de planes vigentes y la inclusión de planes caducos, de lo que se sigue que los concursados que se encuentren en el plan de la RG 3587/14 podrán presentarse al de la ley 27.541/27.562 e incluir dichas obligaciones en el nuevo plan si así lo desean, o incluír algunas obligaciones sí y otras no.
4.-Pautas de valoración.
En términos generales, para el contribuyente en concurso preventivo aparece como mejor opción ingresar a la moratoria fiscal prevista por la ley 27.541 antes que a la regulada por la RG 3587/14.
Sin embargo, corresponderá tener en cuenta la situación de cada caso conforme lo siguiente: a) naturaleza de sus obligaciones tributarias pendientes; b) composición en capital, intereses y multas; c) existencia de activos en el exterior, o de causas penales; d) envergadura de la empresa (Mipyme o grande); e) situación financiera de caja al momento de ejercer la opción y la proyectada durante el plazo de pago de las cuotas; f) impactos posibles de las restricciones en materia de dividendos y operaciones prohibidas; y g) posibilidad o no de brindar garantías.
Ahora bien, cuando se configure una situación objetiva que importe la exclusión a alguno de los planes, la opción no existirá y habrá que acudir al único disponible.
IV.-SÍNTESIS CONCLUSIVA.
A título de síntesis conclusiva respecto de las empresas concursadas frente a la Moratoria Fiscal 2020 proponemos lo siguiente:
1.-Alcances de la Moratoria:
-Amplía la fecha de corte al 31 de julio de 2020, venciendo el plazo para la adhesión el 31 de octubre de 2020.
-Permite cancelar la deuda fiscal por compensación, por pago contado con descuento (15%) o pagando en cuotas: para los “pequeños contribuyentes” 60 cuotas para deudas de la Seguridad Social, y 120 para las restantes obligaciones. Para los “grandes contribuyentes” 48 cuotas para deudas de la Seguridad Social, y 96 para las restantes obligaciones.
-Reduce la tasa del interés inicial al 2% mensual y luego de seis cuotas aplica la tasa Badlar.
-Posibilita que la gran empresa concursada pueda adherir a la moratoria con un régimen generoso de caducidades por atrasos de pago.
-Posibilita que la MiPyme concursada, si no puede obtener el certificado respectivo a tiempo, igual acceda a la refinanciación pero en las condiciones de la gran empresa.
-Permite incluir en la refinanciación cualquier deuda con la AFIP, sea pre concursal o post concursal, como así también planes vigentes, como el de la RG 3587/14, e incluso planes caducos.
-Suspende por un año el plazo de prescripción de los créditos fiscales, lo que incluye la prescripción concursal prevista por el art. 56 de la ley 24.522.
-Permite que las empresas en quiebra puedan acogerse a la refinanciación, aún en caso de no haberse decretado la continuación de la empresa.
2.-Cuestiones y conclusiones:
-El pago a cuenta diferenciado para la gran empresa en concurso, del 4%, cuando la MiPyme paga el 1% o el 2%, establecido por la RG 4816/2020, contradice la directiva de la ley 27.562 de tratamiento favorable diferenciado y asimilación entre empresas concursadas en la materia, lo que la hace impugnable por inconstitucionalidad.
-El allanamiento y/o desistimiento de pleno derecho de los reclamos fiscales por la sola adhesión a la moratoria, previsto por el art. 9° de la ley, es inconstitucional por violar al derecho de defensa, lo que en caso de concurso preventivo del deudor además vulnera la igualdad de los acreedores y puede ser declarada por el juez del concurso.
-La exclusión por tenencia de activos en el exterior, prevista por el art. 8° de la ley, no aplica en caso de que la sociedad no posea tales activos aunque los socios sí los posean ya que la ley distingue la “causal de exclusión” (tenencia de activos solo relativa a la sociedad), de la “modalidad de subsanación” (la “repatriación” que también se exige a los socios).
-Hasta el 31-10-2020 las empresas concursadas tienen a su disposición dos sistemas simultáneos y distintos para acogerse a moratorias fiscales de la AFIP: el plan general de la moratoria 2020, contenido en ley 27.541 reformada por ley 27.562 y el plan especial para empresas concursadas de la RG.3587/2014.-
-En términos generales la ley 27.541 parece mejor que el sistema de la RG 3587, si se tiene en cuenta que la primera incluye la posibilidad de refinanciar toda clase de obligaciones fiscales, previsionales y aduaneras, como así refinanciar planes de pago caducos e incluso planes vigentes -que pueden reformularse-, la reducción de intereses y la condonación de multas y sanciones, como así la suspensión y extinción de la acción penal, no exige garantías y solo excluye los casos de condena penal firme. Nada de ello ocurre en la segunda.
-Sin embargo, en algunos casos concretos, puede resultar mejor la RG 3587/14 en tanto no excluye a grandes empresas por tener activos en el exterior, no tiene un sistema de restricciones de dividendos y operaciones durante 24 meses y la tasa de interés del 2,03 mensual se aplica durante todo el plan de 96 cuotas.
-Finalmente, también es posible hacer uso de ambos sistemas simultáneamente considerando que la fecha de corte del primero es el 31-7-2020 y la del segundo es la fecha de presentación en concurso.
- Doctor en Derecho (UBA). Profesor Titular de Derecho Comercial en la Facultad de Derecho y de Derecho Crediticio, Bursátil y de la insolvencia en la Facultad de Ciencias Económicas, ambas de la UBA. Ex juez nacional de comercio. www.favierduboisspagnolo.com ↑
- Boletin Oficial 26-8-2020. ↑
- Ver del autor “Situación de las sociedades ante la moratoria fiscal 2020 (ley 27.562)”, Doctrina Societaria y Concursal, ERREPAR (DSCE), TOMO XXXII, Octubre 2020. ↑
- CSJN, 2-7-2020, “Copparoni S.A. c/Dirección General Impositiva s/Recurso directo de organismo externo”, AR/JUR/22291/2020, en LL 2020-E, diario del 18-8-2020 con comentario de Diez, Humberto P. y Ruetti, German J. “Los efectos liberadores del blanqueo impositivo y su proyección sobre el crédito fiscal dentro de la técnica del impuesto al valor agregado”. ↑
- Párrafo de la ley 27.541 sustituido por art. 3º de la Ley Nº 27.562 ↑
- Ver, entre otros, los siguientes fallos de la Cámara Nacional en lo Comercial que implican un “plenario virtual”: Sala B, 9-6-16 “Petrolera Argentina S.A.”; Sala C, 15-3-16 “Veinfar Industrial y Comercial S.A.”; Sala D, 7-5-19 “Metalglass S.A.”; Sala E, 31-8-09, “Línea 22 S.A.”; y Sala F, 26-12-17,”Compañía Neolatina S.A.”. También los dictámenes de la Fiscalía General de la Cámara Comercial en dichos casos. ↑
- Art. 20 inc. c de la RG 3587/14 prevista para los créditos privilegiados, que es similar a la del art. 6° relativo al avenimiento en la quiebra y al del art. 37 para los créditos quirografarios. ↑
- Ver dictámen de la Fiscalía de la Cámara Comercial del 11-4-19 en autos “Metalglass S.A.”, Protocolo 155.033. ↑
- Ver dictamen de la Procuración General de la Nación del 29-8-17 en autos “Veinfar Industrial y Comercial S.A.” (COM 13417/2014/35/CA3-CS1). ↑
- Argumento del juez Marshall en el caso “Marbury vs. Madison” de 1803, CSJN Fallos 33:162; C.N.Com., Sala A, 8-4-98 “Carindu S.A.”, entre muchos otros. ↑
- Hay abundante jurisprudencia y diversas posturas sobre morigeración de tasas fiscales de interés, reconociéndose en todos los casos las facultades del juez del concurso para juzgar la constitucionalidad (vgr. C.N.Com. Sala A, 29-8-06, “Optomed S.A s/quiebra”); En materia de RG 3587/14 ver los fallos de la nota 5.- ↑
- Favier Dubois, E.M. y otros “Manual de Derecho Crediticio, Bursátil e Insolvencia”, Ed. Erreius, Primera Parte, En prensa. ↑